Jurisprudencia, doctrina y consejos sobre cuando y cómo recurrir para ganar los expedientes de sanciones tributarias
(Actualizado tras STS 2335/2023, de 23 de Mayo de 2023, en casación)
Que la AEAT te imponga una sanción tributaria es el pan nuestro de cada día en materia de fiscalidad y tributación. En muchas ocasiones pagamos las sanciones, porque, como se suele decir de forma castiza, “vale más el entierro que la abuela”. Es decir, son mayores los gastos necesarios para recurrir y ganar una sanción tributaria que el importe de la misma.
La AEAT tiene por costumbre imponer sanciones sin base en criterios estrictamente legales, haciendo valer el principio de “si no te gusta recurres pero mientras te embargamos”. Habitualmente cuando te hacen una «paralela» de IRPF por cualquier nimiedad, acto seguido inician el expediente sancionador con base en el 50% del importe de la diferencia detectada.
Pues bien, la gran mayoría de expedientes sancionadores que son recurridos acaban ganándose en los tribunales, así que si estáis ante algún expediente sancionador os animamos encarecidamente a recurrir; salvo casos contados siempre es aconsejable recurrir el criterio de la administración.
De hecho, si los funcionarios de la AEAT viesen reducidas sus retribuciones salariales cada vez que un expediente firmado por ellos es anulado, a buen seguro el contribuyente no sería tratado con la saña con que hoy día es tratado.
Sanciones motivadas en la claridad de la norma
Es una de nuestras motivaciones favoritas en el despacho cuando la AEAT en los expedientes sancionadores indica “que la norma es tan clara que no cabe interpretación en otro sentido”; es algo así como decirle al contribuyente que o bien es culpable o bien es un cazurro que no sabe ni leer. Habitualmente apoyan esta motivación con poniendo de manifiesto que existen programas de ayuda e información tributaria que da la administración.
Pues bien, la Audiencia Nacional en su Sentencia 425/2012, de 08 de Febrero de 2012, viene a decirnos que “la claridad de la norma aplicable, por sí sola, no resulta motivación suficiente para imponer una sanción”. El argumento de fondo es que, aún pese a la claridad de la norma, es perfectamente posible que el contribuyente actuase con diligencia.
En idéntico sentido se manifiesta también el Tribunal Supremo en su Sentencia 4497/2017 de la Sala de lo Contencioso, de 05 de Diciembre de 2017, cuando indica “el que la norma incumplida se clara o que la interpretación de la misma por el contribuyente no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria”.
Sanciones motivadas por disponer, el contribuyente, de medios técnicos o materiales
Hay un tipo de sanciones tributarias cuya motivación está basada en el hecho de que el contribuyente tiene medios materiales o técnicos suficientes para conocer e interpretar la norma. Viene a decirnos con esta motivación la administración que determinados contribuyentes, por sus circunstancias subjetivas, serán siempre culpables discrepar con Hacienda. ¿Tiene pinta de ciertamente discriminatoria esta motivación verdad?
Pues bien, de esta nos “rescata” nuevamente el Tribunal Supremo en su Sentencia 2735/2016, de 22 de Diciembre de 2016, al indicar que “no es posible imponer una sanción a un obligado tributario por sus circunstancias subjetivas, si la interpretación que ha mantenido, aunque errónea, puede entenderse como razonable”.
Ahonda en este criterio el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en su Resolución 0267/2014/00/00, de 20 de Julio de 2017, al afirmar que “no se puede concluir que la actuación del contribuyente ha sido culpable atendiendo exclusivamente a sus circunstancias subjetivas, aunque se trata de una persona jurídica que tenga grandes medios económicos o pueda recibir el más competente de los asesoramientos”.
En definitiva, el hecho de poder disponer de medios, no puede ser por sí sólo motivación para considerar culpable al contribuyente e imponerle una sanción tributaria.
Sanciones motivadas por una interpretación razonable de la norma
El motivar una sanción tributaria en el hecho de que “no se aprecia una interpretación razonable de la norma” es lo más habitual del mundo y probablemente todos conozcamos a alguien que haya tenido que abonar una sanción tributaria por este motivo. Es una fórmula genérica que podría valer casi para cualquier expediente sancionador y, además, parece obvio que dicha motivación sancionadora va contra el principio de inocencia del contribuyente.
Sobre ello sienta cátedra el Tribunal Supremo en su Sentencia 455/2017, de 15 de Marzo de 2017, al firmar, y citamos textualmente, “esta forma de motivar equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia”. Si abundamos un poco la lectura de esta sentencia encontramos en sus fundamentos de derecho un párrafo, que resume parte dela jurisprudencia de la sala al respecto, que conviene recordar, enmarcar y tener siempre presente; a saber:
“La normativa tributaria presume (como consecuencia de la presunción de inocencia que rige las manifestaciones del ius puniendi del Estado) que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de las infracciones tributarias”
Es una frase que deberían tatuarse muchos los inspectores y subinspectores de Hacienda para leerla antes de firmar algunas de las barbaridades que firman de cuando en cuando.
El pronunciamiento doctrinal del TEAC
En el sentido de la precitada Sentencia del Tribunal Supremo tenemos abundante material jurisprudencial como la anteriormente citada Sentencia 4497/2017 de la Sala de lo Contencioso, de 05 de Diciembre de 2017, cuando afirma que esta motivación no es suficiente “porque el principio de presunción de inocencia no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión (de interpretación razonable)”.
Profundizando en este sentido el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en su Resolución de 18 de febrero de 2016, resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio que la utilización de la expresión “analizadas las circunstancias concurrentes, la conducta del obligado tributario ha sido negligente sin que se aprecie ninguna causa de exoneración de la responsabilidad” no supone motivar suficientemente el elemento subjetivo de la culpabilidad en una resolución sancionadora; bien al contrario, resulta una fórmula generalizada y estereotipada que no es motivación suficiente para apreciar la culpabilidad del presunto infractor.
Una de las partes de esta resolución del TEAC que más nos gusta en el despacho es cuando da un auténtico directo a la mandíbula de la AEAT afirmando “permitir usar esa fórmula como válida, implicaría permitir no mencionar ninguna circunstancia, ni su efecto o importancia, ni cómo se relacionan entre sí, en la apreciación de la negligencia”.
¿Abrieron expediente disciplinario al funcionario que firmo el expediente sancionador que derivó finalmente en esta resolución del TEAC?. Estamos seguros de que no, y a la vez, estamos seguros que de estar en una empresa privada esa persona estaría despedida por inutilidad manifiesta.
La doctrina jurisprudencial de la Sentencia del Tribunal Supremo 2335/2023
En esta sentencia del Supremo se viene a aclarar y recordar que, para sancionar, se requiere el examen del juicio de razonabilidad de la conducta de la persona a la que se quiere imponer una sanción tributaria. Por ello, acaba fijando como doctrina lo siguiente:
Debemos fijar como criterio interpretativo que la apreciación sobre si concurre la exclusión de responsabilidad por la comisión de infracción tributaria por haber actuado el obligado amparándose en una interpretación razonable de la norma, prevista en el art. 179.2.d) LGT, requiere una motivación específica sobre la razonabilidad de tal interpretación, como parte específica del juicio de culpabilidad.
Este criterio interpretativo fijado por el Tribunal Supremo viene a respaldar la idea de que no basta con la estereotipada frase de “analizadas las circunstancias concurrentes, la conducta del obligado tributario ha sido negligente sin que se aprecie ninguna causa de exoneración de la responsabilidad”, entre otras similares, para imponer una sanción tributaria y, por ello, da aún más fuerza jurídica a los recursos que puedan plantearse frente a expedientes sancionadores de la AEAT.
Sanciones con motivación objetiva
Son las sanciones que se suelen imponer a la conclusión de un procedimiento inspector que acaba con una cuantía pecuniaria a ingresar por algún impuesto. Sólo con este hecho como motivación la AEAT impone sanción, sin más.
Contra estas sanciones el Tribunal Supremo también nos puede ayudar puesto que en su Sentencia 5169/2012, de 04 de Junio de 2012, afirma lo siguiente, que es cita textual de parte de sus fundamentos jurídicos, “El mero hecho de que exista una liquidación tributaria a resultas de una regularización realizada por la Inspección de tributos, con resultado de deuda tributaria a ingresar, no es suficiente para apreciar la existencia de infracción tributaria sancionable en ausencia de una debida acreditación de la culpa del sujeto pasivo«.
Cuando el artículo 79 de la antigua Ley General Tributaria tipificaba como infracción grave la acción de «dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentarios», la valoración de la culpa debe tener en cuenta, en los tributos que se recaudan por medio de autoliquidación a presentar por el sujeto pasivo, la interpretación que los Tribunales han dado a este tipo de infracción, a la luz del principio de culpabilidad”.
Ergo, el mero hecho de que exista una liquidación tributaria no es válido por sí sólo para imponer una sanción tributaria.
¿Por qué recurrir las sanciones tributarias?
Cuando la AEAT impone una sanción suelen aplicar una minoración del 30% sobre el importe base de la sanción y, al resultado, le quitan un 25% por conformidad. Si recurrimos la sanción perdemos este descuento del 25% pero en la gran mayoría de ocasiones conviene estar dispuesto a abonar la sanción sin ese descuento del 25% ya que, a futuro, cuando el TEAR acabe resolviendo los recursos y reclamaciones nos lo tendrán que devolver con los intereses de demora correspondientes y junto al resto de la sanción.
En el fondo de la motivación del contribuyente para recurrir los expedientes sancionadores de Hacienda subyace la filosofía de que los contribuyentes, de un tiempo a esta parte, hemos sido degradados a meros súbditos páganos del bienestar del Estado. Desde el despacho os animamos a revelaros contra la tiranía administrativa de la AEAT y a recurrir las sanciones; siempre previo análisis concienzudo y profesional porque aunque la mayoría de sanciones son anulables, también las hay que están correctamente motivadas y contra las que nada puede hacerse.
Si os llega una sanción tributaria poneos en contacto con nosotros para que la analicemos, junto a toda la documentación del expediente del que derive, y tened siempre en mente la idea de recurrir, aun asumiendo los gastos. Merecerá la pena y es la única forma de hacernos respetar ante la AEAT.
Y, recordemos como príncipio filosófico final de todo este post, una mítica frase que nunca olvidaremos de la Sentencia del Tribunal Supremo 1913/2002, de 06 de Marzo de 2002, cuando decía «las sanciones tributarias no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias».
